La Suprema Corte è, di recente, intervenuta al fine circoscrivere la penale responsabilità del cd. prestanome nell’ambito del reato di omessa dichiarazione di cui all’art. 5 del D.lgs. 74/2000, diversificando la posizione di quest’ultimo, ancorché amministratore di diritto della società, da quella dell’amministratore di fatto e precisando, altresì, in presenza di quali presupposti il primo possa essere ritenuto responsabile del reato de quo, in concorso con il secondo e nonostante la sua posizione di mera “testa di legno”.
Nel caso sottoposto all’attenzione della Corte, il legale rappresentante della società – in realtà, appunto, mero prestanome – veniva condannato sia in primo grado che in secondo grado, per il reato di omessa dichiarazione e occultamento o distruzione di documenti contabili.
La Corte d’Appello, in particolare, riteneva la sussistenza della penale responsabilità del rappresentante legale esclusivamente in ragione del fatto che tale soggetto avesse consapevolmente assunto la qualifica di amministratore di diritto di una società commerciale, la cui attività è soggetta, come noto, alla imposta sul valore aggiunto.
I giudici di secondo grado, in altri termini, hanno ritenuto di dover condividere le conclusioni rassegnate dal Tribunale, in quanto l’amministratore di diritto, vista la qualifica rivestita all’interno della impresa, non poteva non essere al corrente della obbligatorietà della presentazione della dichiarazione annuale relativa alla imposta sul valore aggiunto.
A tale consapevolezza dell’amministratore di diritto è stata, dunque, ancorata la sussistenza della finalità elusiva richiesta dalla norma incriminatrice e, per l’effetto, il giudizio di colpevolezza in capo al cd. prestanome.
Di diverso avviso, tuttavia, si è dimostrata la Suprema Corte.
La Corte, invero, diversamente da quanto sancito dai giudici di merito, ha ritenuto di dover escludere la consumazione del reato di omessa dichiarazione da parte del cd. prestanome e ciò, in ragione della accertata insussistenza, nel caso sottoposto alla sua valutazione, del dolo specifico normativamente richiesto.
Il delitto che ne occupa, infatti, come noto, è un reato omissivo proprio che deve essere necessariamente posto in essere da colui che, in base alla normativa fiscale di riferimento, sia in concreto tenuto alla presentazione della dichiarazione annuale obbligatoria (“è punito… chiunque…non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte”).
Sotto il profilo soggettivo deve essere raggiunta, ai fini della configurabilità della presente fattispecie, la prova della sussistenza, in capo all’autore del reato, del dolo specifico di evasione (“è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a quattro anni chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto…). Il soggetto agente, in altri termini, deve aver realizzato la condotta tipica con la deliberata ed esclusiva intenzione di sottrarsi al pagamento delle imposte.
Orbene la Suprema Corte, sulla scia del consolidato orientamento ermeneutico affermatosi in materia (Cass. Sez. III, 24 settembre 2015, n. 38780), ha sancito che “il vero soggetto qualificato non è il prestanome, ma colui il quale effettivamente gestisce la società perché solo lui è in condizione di compiere l’azione dovuta” (ex plurimis Cass. Sez. III, sentenza 7 giugno 2019, n. 36474).
Se, quindi, l’amministratore di diritto/prestanome risultasse, in ipotesi, del tutto estraneo alla gestione della società, non potrebbe essere riconosciuto quale soggetto “obbligato” alla dichiarazione annuale in tema di imposta sul valore aggiunto e, per l’effetto, non disporrebbe delle caratteristiche soggettive necessarie per porre in essere un comportamento omissivo penalmente rilevante ex art. 5, D. Lgs. 74/2000 (disposizione che, come anzidetto, introduce una fattispecie incriminatrice omissiva propria).
L’amministratore di diritto potrebbe però essere chiamato a rispondere del suddetto delitto, a titolo di concorso e ciò in ragione della posizione di garanzia riconosciuta, in capo al predetto, dall’art. 2392 c.c.
Tale disposizione prevede l’obbligo per l’amministratore di diritto (anche se mero prestanome) di conservare il patrimonio sociale ed impedire che si verifichino danni per la società e per i terzi. Il suddetto obbligo, riveniente dall’accettazione della carica di amministratore, prescinde dalla concreta gestione, della società ed è, quindi, ravvisabile anche in capo al mero cd. prestanome.
Anche il cd. prestanome, quindi, ai sensi del disposto combinato degli artt. 2392 c.c. e 40, co. 2 c.p., potrebbe rispondere del reato di omessa dichiarazione, a titolo di concorso con l’amministratore di fatto e ciò, in ragione della posizione di garanzia rivestita dal predetto e riveniente dalla accettazione della carica di amministratore di diritto della società.
In siffatta ipotesi, però, devono necessariamente sussistere – ai fini della configurabilità del reato ex artt. 110 c.p. e art. 5, D.Lgs. 74/2000 – “ulteriori elementi che corroborino, sotto il profilo soggettivo, la sussistenza del dolo specifico normativamente richiesto ai fini della perseguibilità penale della condotta” (Cass. Sez. III, sentenza 7 giugno 2019, n. 36474).
Ne deriva che il cd. prestanome potrà essere chiamato a rispondere del reato di omessa dichiarazione esclusivamente in concorso con l’amministratore di fatto (unico soggetto effettivamente “obbligato” alla dichiarazione annuale) e solo laddove venisse riscontrata in capo al predetto la “deliberata ed esclusiva intenzione di sottrarsi al pagamento delle imposte nella piena consapevolezza della illiceità del fine e del mezzo” (Cass. Sez. III, sentenza 7 giugno 2019, n. 36474).
Viceversa, la mera assunzione della carica di amministratore di diritto da parte del cd. prestanome che abbia omesso di fornire le dichiarazioni obbligatorie ai sensi della normativa fiscale, senza elementi ulteriori che attestino la sussistenza della “finalità elusiva”, è insufficiente, ex se, ad integrare il reato di omessa dichiarazione, sotto il profilo, segnatamente, dell’elemento psicologico della fattispecie incriminatrice.
